(一)按征税对象分类
因为征税对象不仅决定着税种的性质,而且在很大程度上也决定着税种的名称,故按征税对象进行分类,是目前各国普遍采用的分类方法,也是各国税收分类中最基本、最重要的方法。根据这一标准,可将全部税种分为流转税、流转税在国际上通称为商品税或商品和劳务税,我国有些学者也持这种说法。所得税、资源税、财产税和行为税五大类。随着环境问题越来越突出,环境税可能会被列为第六大税收种类。商品税是以商品或劳务的流转额为征税对象的一类税种,目前我国的商品税主要有增值税、消费税、营业税和关税。所得税又称收益税,是国家对法人和自然人在一定期限内获得的所得为征税对象的一类税种。我国目前的所得税有企业所得税和个人所得税。资源税是以自然资源的采掘、利用为征税对象的一类税种。我国现开征的资源税有:资源税、耕地占用税、城镇土地使用税。对土地征税在我国是较为复杂的问题,因为它既是一种自然资源,又是一种公有财产,所以不少学者也把这类税归于财产税,还有人把土地使用税归于行为税。财产税是以纳税人拥有或支配的财产为征税对象的一类税种。对财产征税,更多地考虑到纳税人的负担能力,我国已开征的有房产税、契税、土地增值税等。行为税是对纳税人的某些特定行为征收的一类税种。我国现有行为税主要是印花税、车船税、车辆购置税等。
(二)按税收支配权分类
税收支配权主要指税收的征收管理权、税收收入的归属权和税收收入的使用权。以税收支配权为标准,可将全部税种划分为中央税、地方税、中央地方共享税。
1。中央税一般是指由中央政府的税务机关及其派出机构进行征收和管理,税权集中于中央,税收收入归中央政府的一类税种。但有时中央也可以委托地方税务机关解缴中央税。我国现行的中央税包括:关税、海关代征消费税和增值税、国内消费税、车辆购置税等。
2。地方税是指税收收入归地方政府所有,由地方税务机关征收的一类税种。地方税的税权是集中于中央还是归属于地方,不同国家以及同一国家在不同时期有不同的规定。我国现行地方税是由中央统一立法或授权立法,地方税税种主要有房产税、车船税、耕地占用税、契税、土地增值税等。
3。中央与地方共享税是指税收收入归中央和地方共同分享(通常按规定的比例或数额进行分摊)的一类税种,一般由地方税务机关负责征收,税权集中于中央。我国现行中央地方共享税主要有增值税、营业税、资源税、企业所得税、个人所得税、城市维护建设税、印花税等。
中央税、地方税、中央地方共享税的划分便于明确中央与地方各自的收入范围,使中央与地方都有固定的财源,并使事权与财权有机地结合起来,有利于调动地方政府及其税务机关组织收入,完成税收任务的积极性,有利于地方政府节约开支,发展地方经济。
(三)按税收负担能否转嫁的标准分类
按税收负担能否转嫁划分,可将税种分为直接税和间接税两大类。直接税,即税收负担不可以转嫁给他人的一类税种,国家与负税人之间没有中间环节,纳税人同时就是负税人。间接税,即税收负担可以转嫁给他人的一类税种,其纳税人不是负税人而是介入国家与负税人之间的第三者,纳税人将负税人的一部分收入转移到自己手中,再将这部分收入付给国家。
(四)按计税依据的标准分类
按计税依据的标准分类,可将所有税种分为从价税和从量税。凡是计税依据是价格或金额的税种都是从价税,如增值税、营业税、所得税。凡是计税依据不是价格或金额,而是重量、容积、体积、面积、件数等的税种,都是从量税,如资源税、车船税等。但有些税既是从量税又是从价税,如消费税、印花税。
(五)按税收缴纳的形式分类
税收缴纳形式是指税法规定纳税人用什么来纳税。按税收缴纳形式分,税种可分为实物税和货币税。以实物来缴纳的税种叫实物税,它主要在自然经济社会出现,如我国过去的农业税就是以粮食等实物缴纳征收的。用货币来缴纳的税种叫货币税,目前我国及世界其他各国一般都实行货币税。
(六)按税收是否具有特定用途分类
按税收是否具有特定用途,可将所有税种分为普通税和目的税。普通税是指主要用于满足国家财政经常开支的税种,如增值税、所得税;目的税是指所征的税款专款专用的税种,如我国现行税制中的城市维护建设税和耕地占用税。
(七)按税收与价格的关系分类
按税收与价格的关系,可将税收分为价内税和价外税。凡征税对象价格中包含有税款的税是价内税,因为税款是征税对象价格的有机组成部分,该类税的缺点是容易出现“税上加税”的重复征税问题。而税款独立于征税对象之外的税是价外税,如增值税就是典型的价外税。
四、税法的定义
在现代法治国家,税收与税法总是一一对应着出现,即有税收必有税法,有税法亦必有税收。但两者不能混同。税收是一种经济活动,属于经济基础范畴;税法是一种法律制度,属于上层建筑范畴。国家和社会对税收收入与税收活动的客观需要,决定了与税收相对应的税法的存在;而税法则对税收活动的有序进行和税收目的的有效实现发挥着极为重要的作用。
根据税法学理论,税法有广义和狭义两种定义。广义的税法就是国家制定或认可的,调整国家与纳税人之间以及国家税收征管机关之间所发生的各种税收关系的全部法律规范,包括税收法律、法令、条例、税则、制度,以及散见于《刑法》《公司法》《会计法》等其他法律、法规中有关税收的条款。狭义的税法仅指由国家最高权力机关制定的调整税收关系的税收法律。关于税法的定义,国内外许多学者都进行了一定的概括和表述,由此反映出人们从不同的角度对税法的各种理解和认识。就国内看,大多数学者都从税法的产生、本质、特征方面,甚至是税法的根本任务、税法的调整范围等来界定税法,如认为“税法是建立在一定物质生活基础之上的,由国家制定、认可和解释的,并有国家强制力保证实施的调整税收关系的规范系统,它是国家政治权力参与税收分配的阶级意志的体现”;徐孟洲主编:《税法》,中国人民大学出版社1999年版,第11页。认为“税法就是国家凭借政权的力量,利用税收方式的强制性、无偿性和固定性的特征参与一部分社会产品和国民收入的分配,以及组织、掌握税收收入的法律规定”;刘隆亨:《中国税法概论》北京大学出版社2003年版,第28~29页。认为“税法就是国家权力机关及其授权的行政机关制定的调整税收关系的法律规范的总称”。刘剑文主编:《税法学》,人民出版社2003年版,第28页。而国外学术界对税法的表述相对简单、偏面甚至存在某些缺陷。如《牛津法律大辞典》认为税法就是“有关确定哪些收入、支付或交易应当纳税,以及按什么税率纳税的法律规范的总称。”[英]戴维·沃克:《牛津法律大辞典》,邓正来等译,光明日报出版社1988年版,第790页。而《不列颠百科全书》将税法定义为:“政府当局凭以要求纳税人将其收入或财产的一部分转移给政府的条例。”《不列颠百科全书》(第16卷),中国大百科全书出版社1999年版,第472页。
五、税法的调整对象
税法的调整对象是税收关系,它分为税收分配关系和税收征收管理关系两大类。税收分配关系是代表国家行使其职权的最高权力机关、最高行政机关、地方权力机关和行政机关及其税收征管机关(包括财政机关、税收机关和海关)在向负有纳税义务的单位和个人强制、无偿征收税款过程中形成的,其实质是国家强制参与国民收入分配的一种分配关系,是具有行政权力因素的特殊经济利益关系。所谓“具有行政权力因素”,是因为这一经济关系的至始至终都有国家凭借政治权力参与,国家处于主导的地位。正是这种“行政权力因素”,决定了这种经济关系区别于其他物质利益关系,如股息、红利、地租、工资等以财产所有权、劳动权为基础而形成的分配关系。税收分配关系包括国家与纳税人之间的税收分配关系、中央政府与地方政府之间的税收分配关系和该国政府与外国政府及涉外纳税人之间的税收分配关系。而税法调整的税收征收管理关系,其实质是一种行政管理关系,具体包括各级税收征管机关与纳税人之间因征纳税而形成的税收征纳关系,国家最高权力机关或其授权的最高行政管理机关和地方行政管理机关之间因制定和实施税法而形成的税收宏观调控关系,国家权力机关、国家行政机关、各级税收征管机关上下级之间因税收管理监督而发生的税收监管关系。在上述关系中税收征纳关系是税法最主要的调整对象。
六、税种法要素
税种法要素又称税种法构成要素,它是指一部完整的税种法必须包含的相互联系的部分,是各单行税种法基本内容的总称。虽然各个国家的税收立法体例不尽相同,开征的各个税种各具特色,但它们都具有一定的共性,这就是每部税种法一般都由纳税人、征税对象、税目税率、纳税时间、纳税环节和地点、税收特别措施、税务争议、法律责任等要素构成。
(一)纳税人
纳税人即是税法规定的直接负有纳税义务的人,也称为纳税义务人或纳税主体。无论征收什么税,其税负总要由有关的纳税人来承担。因此,国家每开征一种税都要规定这种税的纳税人,以便落实税收任务和法律责任。税种不同,纳税人亦不同。
纳税人包括自然人、法人和非法人组织。不同税种的纳税人是由课税对象的性质决定的。例如,消费税的纳税人是在我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人,企业所得税的纳税人是在我国境内实行独立经济核算的企业或组织。
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